МНС о применении многодетными родителями с 1 января 2025 г. имущественного налогового вычета

МНС – о налогообложении НДС вознаграждения экспедитора

Министерство по налогам и сборам Республики Беларусь с учетом позиции Министерства транспорта и коммуникаций Республики Беларусь от 18.02.2022 по вопросу налогообложения НДС вознаграждения экспедитора при организации и (или) обеспечении международных перевозок грузов, включающих промежуточные перевозки по территории одного государства, сообщает следующее.

В соответствии с пунктом 2 статьи 126 Налогового кодекса Республики Беларусь (НК) к экспортируемым транспортным услугам, облагаемым НДС по ставке в размере ноль (0) процентов, относятся транспортно-экспедиционные услуги, которые обязуется выполнить и (или) организовать выполнение экспедитор на основании договора транспортной экспедиции с клиентом, если такие услуги связаны с организацией и (или) обеспечением международной перевозки грузов одним или несколькими видами транспорта по маршрутам: за пределы либо за пределами Республики Беларусь, из-за ее пределов, а также транзитом через территорию Республики Беларусь.

Экспортируемые транспортные услуги облагаются НДС по ставке в размере ноль (0) процентов при оформлении их международными транспортными или товарно-транспортными документами либо иными международными документами (пункт 2 статьи 126 НК).

Налоговая база по транспортно-экспедиционным услугам определяется как сумма, полученная (подлежащая к получению) в виде вознаграждения экспедитора по договору транспортной экспедиции (пункт 30 статьи 120 НК).

Справочно

Согласно статье 755 Гражданского кодекса Республики Беларусь (ГК) по договору транспортной экспедиции экспедитор обязуется за вознаграждение и за счет клиента выполнить или организовать выполнение определенных договором транспортной экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза.

Договором транспортной экспедиции могут быть предусмотрены:

обязанности экспедитора организовать перевозку груза транспортом и маршрутом, избранными экспедитором или клиентом;

обязанность экспедитора заключить от имени клиента или от своего имени договор (договоры) перевозки груза, обеспечить отправку и получение груза, а также другие обязанности, связанные с перевозкой.

Статьей 758 ГК также установлено, что если из договора транспортной экспедиции не следует, что экспедитор должен исполнить свои обязанности лично, экспедитор вправе привлечь к исполнению своих обязанностей других лиц, а согласно статье 18 Закона Республики Беларусь от 13.06.2006 № 124-З «О транспортно-экспедиционной деятельности» (далее – Закон) экспедитор при исполнении договора транспортной экспедиции также может вступать в отношения с третьими лицами от своего имени или от имени клиента.

Права экспедитора определены статьей 23 Закона, согласно которой экспедитор вправе выбирать или изменять вид транспорта, маршрут и последовательность перевозки груза несколькими видами транспорта, если иное не предусмотрено договором транспортной экспедиции.

Как правило, согласование условий, сроков и стоимости каждой конкретной международной перевозки груза осуществляется путем подписания клиентом и экспедитором заявки, которая является неотьемлемой частью договора транспортной экспедиции и содержит информацию, необходимую для организации и (или) обеспечения международной перевозки груза (свойства груза, маршрут следования, последовательность перевозки груза несколькими видами транспорта, промежуточные пункты выгрузки, перегруза и другие).

Технологический процесс организации и (или) обеспечения международной перевозки груза клиента включает в себя различные операции по обслуживанию всей логистической цепочки доставки груза из пункта отгрузки в пункт назначения, в том числе с использованием технологий временного размещения грузов (выгрузки, перегруза, консолидации, расконсолидации) на различных этапах международной перевозки, смены видов транспортного средства на территории одного или нескольких иностранных государств, согласованные с клиентом.

Такие операции выполняются или организуются экспедитором в рамках одного договора транспортной экспедиции (заявки), являются неотьемлемой частью технологического процесса организации международной перевозки груза, указанного в данном договоре (заявке), и не могут рассматриваться как отдельно оказанные услуги.

С учетом сложившейся мировой практики в ходе организации и (или) обеспечения доставки груза клиента экспедитором могут использоваться различные варианты стыковок между видами транспорта и отдельными частями международного маршрута. Расположение мест передачи груза с одного транспортного средства на другое также может находиться как на территории одного государства, так и на территории нескольких государств, через которые следует груз.

При таких вариантах международный транспортный документ может оформляться только на часть маршрута в соответствии с международными нормативными актами.

Промежуточная перевозка груза по территории иностранного государства, являющаяся составляющей общего маршрута (логистической цепочки) по организации международной перевозки груза, может оформляться в соответствии с нормами законодательства государства, по территории которого следует груз.

На основании изложенного, Министерство транспорта и коммуникаций полагает нецелесообразным разделение технологического процесса, связанного с организацией и (или) обеспечением международной перевозки груза, на отдельные составляющие, а также разделение вознаграждения экспедитора для отдельных логистических составляющих, входящих в общий маршрут по организации и (или) обеспечению международной перевозки груза, согласованный с клиентом.

Ситуация 1.

По заявке клиента – резидента Российской Федерации экспедитором организована и обеспечена международная перевозка груза по международному маршруту Китай – Российская Федерация (с частичным оказанием услуг на территории Российской Федерации) несколькими видами транспорта:

морской транспорт (Китай – граница Евразийского экономического союза) с оформлением международного коносамента;

железнодорожный транспорт (граница Евразийского экономического союза – Российская Федерация (ж/д станция Ховрино) с оформлением железнодорожной транспортной накладной по форме, установленной законодательством Российской Федерации;

автомобильный транспорт (Российская Федерация: Ховрино – Российская Федерация: Подольск (конечный пункт назначения, указанный в заявке Клиента) с оформлением транспортной накладной по форме, установленной законодательством Российской Федерации.

Между клиентом и экспедитором оформлен единый первичный учетный документ – акт сдачи-приемки работ (услуг) с указанием маршрута экспедирования груза, реквизитов транспортных документов.

В ситуации 1 в соответствии с актом сдачи-приемки работ (услуг) экспедитором в полном объеме выполнены (оказаны) транспортно-экспедиционные услуги по организации и (или) обеспечению доставки груза по согласованному с клиентом международному маршруту с использованием нескольких видов транспорта. В качестве международного транспортного документа выступает международный коносамент, что также соответствует нормам пункта 2 статьи 126 НК.

Относительно промежуточных перевозок груза железнодорожным и автомобильным транспортом по территории Российской Федерации и являющихся составляющими общего маршрута (логистической цепочки) по организации международной перевозки груза, расчет отдельного вознаграждения экспедитора договором транспортной экспедиции (заявкой) не предусмотрен.

Оборот по реализации транспортно-экспедиционных услуг по организации международной перевозки груза по согласованному с клиентом маршруту Китай – Российская Федерация облагается по ставке НДС в размере ноль (0) процентов.

Ситуация 2.

По заявке клиента - резидента Республики Беларусь экспедитором организована международная перевозка груза по маршруту Китай – Республика Беларусь (г. Витебск) (с частичным оказанием услуг на территории Республики Беларусь) несколькими видами транспорта:

железнодорожный транспорт (Китай – Минск (станция Колядичи) с оформлением международной СМГС, содержащей пункт разгрузки г. Витебск;

автомобильный транспорт (станция Колядичи – г. Витебск) по первоначальной международной СМГС накладной без оформления товарно-транспортной накладной формы ТТН-1.

Между клиентом и экспедитором оформлен единый первичный учетный документ – акт сдачи-приемки работ (услуг) с указанием маршрута экспедирования груза, реквизитов транспортных документов.

Справочно
Без оформления товарно-транспортной накладной допускается выполнение автомобильной перевозки грузов, поступивших из-за пределов Республики Беларусь, до пункта разгрузки, указанного в транспортных документах грузоотправителя (пункт 23 Правил автомобильных перевозок грузов, утвержденных постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 30.06.2008 № 970).

В ситуации 2 оборот по реализации услуг перевозчика по перевозке груза по маршруту станция Колядичи – г. Витебск, не являющемуся международным маршрутом, облагается НДС по ставке 20 процентов.

Оборот по реализации транспортно-экспедиционных услуг по организации и обеспечению международной перевозки груза по согласованному с клиентом маршруту Китай – Республика Беларусь облагается по ставке НДС в размере ноль (0) процентов.

Ситуация 3.

По заявке клиента – резидента Германии экспедитором организована международная автомобильная перевозка груза по маршруту Германия – Бельгия.

Экспедитором привлечен польский перевозчик, выполнивший перевозку по указанному маршруту с оформлением транспортного национального документа, то есть без оформления международной CMR-накладной, ввиду отсутствия требований по ее заполнению в соответствии с нормами законодательства Европейского союза.

В ситуации 3 оборот по реализации транспортно-экспедиционных услуг по организации и обеспечению международной перевозки груза по согласованному с клиентом маршруту Германия – Бельгия облагается по ставке НДС в размере 20 процентов.

По сообщению официального сайта Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь

МНС – о представлении налоговых деклараций ИП при создании им коммерческой организации

Индивидуальный предприниматель при создании коммерческой организации в порядке, установленном Положением о создании индивидуальным предпринимателем коммерческой организации, учреждаемой одним лицом (приложение к Закону Республики Беларусь от 22 апреля 2024 г. № 365-З «Об изменении законов по вопросам предпринимательской деятельности», далее – Положение), обязан не позднее даты, предшествующей дате государственной регистрации этой коммерческой организации, представить в установленном порядке налоговые декларации (расчеты) по налогам, плательщиком которых он является. Такие декларации представляются за истекший налоговый период и (или) за период с начала текущего налогового периода по день их представления. На титульном листе в строке «В связи с созданием индивидуальным предпринимателем коммерческой организации, учреждаемой одним лицом» проставляется знак «X».

Налоговое обязательство исполняется коммерческой организацией не позднее 22-го числа месяца, следующего за кварталом, в котором такая коммерческая организация зарегистрирована в Едином государственном регистре юридических лиц и индивидуальных предпринимателей (далее – ЕГР).

1. Индивидуальные предприниматели – плательщики подоходного налога с физических лиц представляют налоговую декларацию (расчет) по подоходному налогу с физических лиц индивидуального предпринимателя (нотариуса, осуществляющего нотариальную деятельность в нотариальном бюро) (далее – декларация по подоходному налогу с физических лиц индивидуального предпринимателя) за истекший налоговый период и (или) за период с начала текущего налогового периода по день ее представления.

Например, в случае создания индивидуальным предпринимателем коммерческой организации:

• 15 октября 2025 г. – налоговые декларации по подоходному налогу с физических лиц индивидуального предпринимателя представляются им за 3 квартал 2025 г. (за период с 1 июля 2025 г. по 30 сентября 2025 г.) и за 4 квартал 2025 г. (за период с 1 октября 2025 г. по дату представления декларации (14 октября 2025 г.) с указанием сроков уплаты – не позднее 22 января 2026 г.;
• 14 ноября 2025 г. – налоговая декларация по подоходному налогу с физических лиц индивидуального предпринимателя представляется им за 4 квартал 2025 г. (за период с 1 октября 2025 г. по дату представления декларации (13 ноября 2025 г.) с указанием срока уплаты – не позднее 22 января 2026 г.

При представлении налоговой декларации (расчета) индивидуальные предприниматели вправе воспользоваться налоговыми вычетами, определенными в статьях 210 и 211 Налогового кодекса Республики Беларусь (Кодекс) (социальный налоговый вычет и имущественный налоговый вычет), при соблюдении условий их применения.

2. Индивидуальные предприниматели – плательщики единого налога с индивидуальных предпринимателей и иных физических лиц (далее – единый налог) налоговые декларации (расчеты) по единому налогу представляют с учетом следующих особенностей.

Например, индивидуальным предпринимателем создана коммерческая организация и он исключен из ЕГР 14 ноября 2025 г.

При этом 1 октября 2025 г. индивидуальным предпринимателем представлена налоговая декларация по единому налогу за 4 квартал 2025 г., исчислен к уплате налог по срокам: 1 октября, 3 ноября и 1 декабря 2025 г.

В рассматриваемой ситуации индивидуальному предпринимателю необходимо не позднее 13 ноября 2025 г. представить налоговую декларацию по единому налогу с изменениями и дополнениями, указав в ней период осуществления (неосуществления) деятельности в первом (31 день), втором (13 дней) и третьем (деятельность не осуществляется) месяцах 4 квартала. При превышении валовой выручки над сорокакратной суммой единого налога за 3 квартал 2025 года и (или) 4 квартал 2025 года – исчислить доплату единого налога.

Таким образом, налоговое обязательство за октябрь по сроку уплаты 1 октября 2025 г. не пересчитывается, за ноябрь и за декабрь – пересчитывается путем определения в порядке, установленном пунктом 2 статьи 344 Кодекса, суммы единого налога, подлежащей зачету или возврату. При наличии суммы к доплате единого налога за 3 квартал 2025 г. и (или) 4 квартал 2025 г. указывается срок – не позднее 22 января 2026 г.

3. Индивидуальным предпринимателям, являющимся налоговыми агентами по подоходному налогу с доходов, выплаченных работающим у них физическим лицам, необходимо учитывать следующее.

Сроки исполнения обязанности налогового агента по удержанию и перечислению сумм подоходного налога с физических лиц должны соответствовать требованиям статьи 216 Кодекса.

Индивидуальный предприниматель обязан представить не позднее дня, предшествующего дню регистрации коммерческой организации, налоговые декларации налогового агента по подоходному налогу за истекший отчетный период и (или) за период с начала текущего по дату представления декларации.

Например, в случае создания индивидуальным предпринимателем коммерческой организации:

• 15 октября 2025 г. – налоговые декларации налогового агента по подоходному налогу представляются им за 3 квартал 2025 г. (за период с 1 июля 2025 г. по 30 сентября 2025 г.) и за 4 квартал 2025 г. (за период с 1 октября 2025 г. по дату представления декларации (14 октября 2025 г.);
• 14 ноября 2025 г. – налоговая декларация налогового агента по подоходному налогу представляется им за 4 квартал 2025 г. (за период с 1 октября 2025 г. по дату представления декларации (13 ноября 2025 г.).

При обнаружении в налоговой декларации неполноты сведений или ошибок плательщик обязан внести изменения и (или) дополнения в декларацию и представить ее по форме, действовавшей в налоговый период, за который вносятся соответствующие изменения и (или) дополнения (далее – уточненные декларации).

При возникновении обстоятельств, с которыми связано представление уточненной декларации за период деятельности индивидуального предпринимателя, исключенного из ЕГР, такая декларация представляется созданной этим индивидуальным предпринимателем коммерческой организацией в порядке, установленном пунктом 6 статьи 40 Кодекса. При этом декларация должна быть удостоверена ключом электронной цифровой подписи законного или уполномоченного представителя этой коммерческой организации.

По сообщению официального сайта Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь

Информация о кодах маркировки в электронных накладных. Изменения законодательства

Национальной академией наук Беларуси, Министерством финансов Республики Беларусь, Министерством по налогам и сборам Республики Беларусь и Министерством связи и информатизации Республики Беларусь 22 сентября 2025 г. принято постановление № 8/91/45/27 «Об изменении постановления Национальной академии наук Беларуси, Министерства финансов Республики Беларусь, Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь и Министерства связи и информатизации Республики Беларусь от 18 декабря 2023 г. № 9/75/35/26» (далее – постановление № 8/91/45/27).

Постановление № 8/91/45/27 принято в целях упрощения работы субъектов хозяйствования, осуществляющих оборот пищевых продуктов, подлежащих маркировке, и предоставления адаптационного периода для решения технических вопросов, связанных с внесением информации о кодах маркировки в электронные накладные, в том числе по товарам, импортированным из Российской Федерации.

Так, постановлением № 8/91/45/27 предусматривается:

изложение в новой редакции пояснения № 1 к подразделам электронных накладных и электронных актов приемки «Информация о средствах идентификации, нанесенных на подлежащие маркировке средствами идентификации товарные единицы, отнесенные к данной товарной позиции», предусматривающее, что информация о средствах идентификации указывается в следующих случаях:

1) в случаях, установленных пунктом 3 Положения о маркировке товаров средствами идентификации, утвержденного Указом Президента Республики Беларусь от 10 июня 2011 г. № 243 «О маркировке товаров» (далее – Положение).

Справочно
В соответствии с пунктом 3 Положения субъекты хозяйствования, осуществляющие оборот товаров со средством идентификации, нанесенным непосредственно на товар или его упаковку либо на материальный носитель, не содержащий элементы (средства) защиты от подделки или знак защиты, обязаны использовать товарно-транспортные и (или) товарные накладные, создаваемые в виде электронных документов, в которых указана информация о нанесенных средствах идентификации;

2) при осуществлении операций, связанных с оборотом товаров, подлежащих прослеживаемости, и в перечень товаров, подлежащих маркировке средствами идентификации.

Справочно
В настоящее время такими товарами являются шины и покрышки пневматические резиновые новые;

3) в отношении пищевых продуктов при наличии у субъектов хозяйствования необходимых программных и технических средств для указания кодов маркировки. При отсутствии у субъектов хозяйствования необходимых программных и технических средств для указания кодов маркировки в реквизите «Примечание, дополнительные сведения о товаре, формат поля an..512» (номер поля в формуляре-образце «28», статус «С») указывается информация «Товар маркирован средствами идентификации».

Кроме того, постановлением № 8/91/45/27 уточняется порядок заполнения полей электронной накладной, содержащих информацию о должностях, в соответствии с требованиями Закона Республики Беларусь от 12 июля 2013 г. № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» и Трудового кодекса Республики Беларусь.

Справочно
С учетом внесенных постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 25 августа 2025 г. № 73 «Об изменении постановлений Министерства финансов Республики Беларусь» изменений в формы товарно-транспортной накладной и товарной накладной, слово «должность» заменяется словами «должность служащего (профессия рабочего)».

С учетом внесенных изменений субъектам хозяйствования предоставлено право указывать в электронных накладных в отношении пищевых продуктов информацию о нанесенных средствах идентификации при наличии для этого необходимых программных и технических средств.

Принятие постановления № 8/91/45/27 будет способствовать обеспечению в полной мере реализации маркированных незащищенными средствами идентификации пищевых продуктов, в том числе импортированных из Российской Федерации, с наименьшими затратами для субъектов хозяйствования.

Постановление № 8/91/45/27 вступило в силу 1 октября 2025 г.

По сообщению официального сайта Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь

МНС – об отдельных вопросах определения даты получения профессионального дохода

Министерство по налогам и сборам Республики Беларусь направляет для сведения и использования в работе разъяснение отдельных вопросов определения даты получения профессионального дохода при поступлении оплаты на счет в иностранном банке при применении физическими лицами налога на профессиональный доход (далее – НПД).

Датой получения профессионального дохода для целей главы 40 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее – НК) признается в том числе дата получения соответствующих денежных средств, включая предварительную оплату, аванс, задаток, или дата поступления таких денежных средств на счета плательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц, или дата зачисления таких денежных средств в виде электронных денег в электронный кошелек плательщика либо по его поручению в электронный кошелек третьих лиц (пункт 1 статьи 381⁵НК).

Справочно. Банк – банк Республики Беларусь, небанковская кредитно-финансовая организация Республики Беларусь, открытое акционерное общество «Банк развития Республики Беларусь», открытое акционерное общество «Белорусская валютно-фондовая биржа», открытое акционерное общество «Агентство по управлению активами», иная специализированная финансовая организация Республики Беларусь, которая не является банком, но действует на основании законодательного акта, в соответствии с которым осуществляет бухгалтерский учет согласно нормативным правовым актам Национального банка (подпункт 3.2 пункта 3 статьи 13 НК).

Пунктом 3 статьи 13 НК для целей НК предусмотрено использование сокращений, содержащихся в данном пункте, при условии, что из содержания НК не следует иное.

Принимая во внимание положения абзаца второго статьи 379 НК, предусматривающего отнесение к объектам налогообложения НПД профессионального дохода, полученного от источников за пределами Республики Беларусь, при получении плательщиком таких доходов на открытый им счет в иностранном банке датой получения профессионального дохода согласно пункту 1 статьи 381⁵ НК признается дата поступления денежных средств на такой счет.

Согласно пункту 6 статьи 381¹ НК профессиональный доход, полученный в иностранной валюте, пересчитывается в белорусские рубли по официальному курсу, установленному Национальным банком Республики Беларусь на дату получения профессионального дохода.

Таким образом, когда оплата услуг осуществляется заказчиком посредством перечисления денежных средств на открытый в иностранном банке счет плательщика-исполнителя с последующим перечислением плательщиком-исполнителем (полностью либо частично) денежных средств с этого счета на свой счет, открытый в банке Республики Беларусь, либо без такого перечисления, датой получения профессионального дохода признается дата поступления денежных средств на счет плательщика-исполнителя в иностранном банке. При этом чек по расчетам безналичными денежными средствами может быть сформирован плательщиком в приложении «Налог на профессиональный доход» (далее – приложение) по каждому факту расчета не позднее 7-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором заказчиком произведены расчеты.

При формировании чека в приложении плательщику необходимо указать, в частности:

• в качестве даты получения профессионального дохода – дату поступления безналичных денежных средств на счет в иностранном банке;
• сумму профессионального дохода в белорусских рублях, определяемую путем пересчета в вышеуказанном порядке согласно пункту 6 статьи 381¹ НК, в размере стоимости услуги, которую фактически оплатил заказчик, без ее уменьшения на сумму комиссионных вознаграждений банка и (или) иных удержаний, в том числе специализированных участников платежных систем.

По сообщению официального сайта Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь

НЦЗПИ – о вопросах исполнения налоговой задолженности субъектов хозяйствования

Материал подготовлен
с использованием нормативных
правовых актов по состоянию
на 8 сентября 2025 г.

Налоговое обязательство возлагается на плательщика с момента возникновения обстоятельств, предусматривающих уплату соответствующего налога, и прекращается его исполнением либо с возникновением обстоятельств, с которыми налоговое законодательство и (или) таможенное законодательство связывают прекращение налогового обязательства по данному налогу (пункт 3 статьи 41 Налогового кодекса Республики Беларусь (НК). Таким образом, не исполненное своевременно налоговое обязательство становится налоговой задолженностью.

В соответствии со статьей 107 НК наличие задолженности на основании решения руководителя налогового органа может повлечь временное ограничение на снятие плательщиками транспортных средств с учета.

Наличие задолженности по налогам сподвигнет налоговый орган не только прибегнуть к принудительному взысканию, но и применить меры обеспечения.

1. Пени

Универсальным способом обеспечения исполнения налогового обязательства являются пени, так как применяются вне зависимости от использования других способов обеспечения обязательств.

Пенями, согласно статье 55 НК, признаются денежные суммы, которые плательщик должен уплатить в случае исполнения налогового обязательства в более поздние сроки по сравнению с установленными налоговым законодательством. Применение пеней является обязанностью налоговых органов, а не правом, поэтому пени применяются в каждом случае уплаты налога с нарушением установленного срока. Пени уплачиваются (взыскиваются) дополнительно к сумме неисполненного налогового обязательства одновременно с уплатой (взысканием) сумм налога или после их уплаты (взыскания) в полном объеме.

Пени начисляются за каждый календарный день просрочки, включая день уплаты (взыскания), в течение всего срока исполнения налогового обязательства начиная со дня, следующего за установленным налоговым законодательством днем уплаты налога. Пени за каждый день просрочки определяются в процентах от неуплаченных сумм налога. По общему правилу, размер пеней, начисленных на сумму подлежащего уплате по результатам проверки налога, не должен превышать сумму такого налога.

Следует отметить, что такая мера обеспечения, как пени, применяется не только к плательщикам, но и к налоговым агентам подоходного налога с физических лиц. Пени не применяются к иным обязанным лицам.

Пени не начисляются на суммы консульского сбора, государственной пошлины, патентной пошлины.

Также необходимо помнить, что пеня не применяется, если подлежащая уплате сумма налога не уплачена (не полностью уплачена) вследствие разъяснения по вопросам применения налогового законодательства, полученного плательщиком от налогового органа в письменной или электронной форме. Указанное положение прекращает применяться через десять календарных дней после направления плательщику разъяснения по тому же вопросу, которое отличается по содержанию от разъяснения, на основании которого плательщиком не уплачены (не полностью уплачены) налоги, сборы (пошлины).

2. Приостановление операций по счетам, электронным кошелькам плательщика в банке (у поставщика платежных услуг)

Еще одним способом обеспечения исполнения налогового обязательства является приостановление операций по счетам, электронным кошелькам. Согласно статье 56 НК приостановлением операций по счетам в банке (у поставщика платежных услуг) признается действие налогового или таможенного органа, ограничивающее право плательщика распоряжаться денежными средствами, находящимися или поступающими на его счета в банке (электронными деньгами в электронных кошельках), а также право этого лица на открытие новых счетов в этом же или другом банке (далее – приостановление операций по счетам). Необходимо обратить внимание, что приостановление операций по счетам производится как по счетам в белорусских рублях, так и по счетам в иностранной валюте. Вместе с тем операции не могут приостанавливаться по ряду счетов:

• корреспондентских счетов;
• благотворительных счетов, открытых для сбора, хранения и использования денежных средств, в том числе в иностранной валюте, поступающих в виде безвозмездной (спонсорской) помощи или пожертвований;
• специальных счетов, открытых в соответствии с законодательными актами;
• счетов по учету средств республиканского и местных бюджетов, бюджетов государственных внебюджетных фондов и т.п.;
• счетов, используемых для осуществления расчетов в форме аккредитивов за счет средств республиканского и местных бюджетов;
• счетов эскроу.

Приостанавливаются только расходные операции, приостановление не касается операций по зачислению. Вместе с тем НК определяет отдельные расходные операции, на которые не распространяется приостановление операций по счетам. Это:

• операции, связанные с осуществлением платежей в бюджет либо государственные внебюджетные фонды, в том числе государственный внебюджетный фонд социальной защиты населения Республики Беларусь;
• операции в части суммы превышения суммы неисполненного налогового обязательства и (или) неуплаченных пеней, указанной в решении о приостановлении операций по счетам, электронным кошелькам плательщика. Согласно пункту 1 Указа Президента Республики Беларусь от 29 апреля 2020 г. № 150 «О расходных операциях» (далее – Указ № 150) в случае наличия в банке (у поставщика платежных услуг) только решения о приостановлении операций с указанием суммы, в пределах которой операции приостановлены, расходные операции по счетам, электронным кошелькам прекращаются в пределах указанных сумм;
• иные операции при наличии разрешения налогового или таможенного органа в случаях, установленных законодательными актами. Разрешение выдается на основании письменного заявления лица, уполномоченного распоряжаться денежными средствами, электронными деньгами, или взыскателя, осуществляющего в соответствии с законодательным актом взыскание в бесспорном порядке, а также уполномоченного должностного лица банка (поставщика платежных услуг) – в случае возврата денежных средств, электронных денег, зачисленных в результате технической ошибки банка (поставщика платежных услуг) ненадлежащему получателю. К такому заявлению должны быть обязательно приложены документы, подтверждающие необходимость проведения операций.

Кроме того, Указом № 150 определено, что при наличии приостановления операций по счетам допускаются расходные операции за счет денежных средств, электронных денег дебиторов, связанных с исполнением банком платежных требований, в том числе на основании:

• решений налогового или таможенного органа о взыскании налогов, пеней;
• постановлений судебных исполнителей при взыскании денежных средств в бюджет;
• расходных операций по платежам, фактически совершенным до даты и времени поступления в банк решения о приостановлении операций, например проведенных через систему мгновенных платежей или при использовании банковских платежных карточек и иных платежных инструментов.

Условно процедуру приостановления операций по счетам в зависимости от оснований и порядка проведения можно разделить на две группы. Первая группа включает порядок приостановления операций по счетам в случаях непредставления определенных НК документов, вторая – приостановление операций по счетам в случае неисполнения налоговых обязательств в установленные сроки. Так как нас интересует такая мера, как способ обеспечения исполнения налогового обязательства, остановимся подробнее на последней.

В отношении добросовестных плательщиков, у которых нарушение сроков уплаты налога носит разовый, а не систематический характер, НК установлены сроки принятия решения о приостановлении операций.

Так, предусмотрено, что если плательщик в течение шести календарных месяцев, предшествующих месяцу, в котором допущена задолженность:

• исполнял налоговые обязательства в установленные законодательством сроки, то решение принимается не ранее десяти рабочих дней, следующих за датой, установленной законодательством для уплаты налогов;
• не допускал задолженность на каждое 1-е число месяца, следующего за отчетным месяцем, то решение принимается не ранее пяти рабочих дней, следующих за датой, установленной законодательством для уплаты налогов.

Однако такая отсрочка в принятии меры обеспечения действует только в отношении задолженности по текущим платежам и не применятся, если неуплата налогов выявлена по результатам проверки.

Решение о приостановлении операций выносится в форме постановления и доводится до банка (поставщика платежных услуг) и плательщика не позднее одного рабочего дня, следующего за днем его принятия. При этом банку (поставщику платежных услуг) направляется постановление в электронном виде, а плательщику – в письменной или электронной форме.

Отменяется решение о приостановлении операций постановлением об отмене постановления о приостановлении операций по счетам, электронным кошелькам плательщика налогов при наличии следующих обстоятельств:

• исполнение налогового обязательства в полном объеме;
• получение сведений о наличии на счетах денежных средств в сумме, достаточной для исполнения плательщиком налогового обязательства, уплаты пеней по результатам проверки в полном объеме;
• применение плательщиком в отношении неисполненного налогового обязательства, неуплаченных пеней таких способов обеспечения исполнения налогового обязательства, уплаты пеней, как залог имущества, поручительство, банковская гарантия;
• исключение плательщика из Государственного реестра плательщиков (иных обязанных лиц) в связи с его ликвидацией (прекращением деятельности).

Постановление об отмене постановления направляется как в банк (поставщику платежных услуг), так и плательщику.

Как было указано выше, банки (поставщики платежных услуг) не только обязаны приостановить расходные операции, но и не вправе открывать плательщику новые счета. Исключение составляют специальные счета, открытые в соответствии с законодательными актами, и счета по учету средств бюджета государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь.

Невыполнение либо ненадлежащее выполнение банком решения налогового или таможенного органа о приостановлении операций по счетам являются основанием для привлечения должностных лиц банка к ответственности, установленной законодательными актами. В соответствии со статьей 14.7 КоАП открытие банком счета организации или индивидуальному предпринимателю при наличии у банка решения налогового органа о приостановлении операций по счетам этих лиц влечет наложение штрафа на должностных лиц банка в размере до 50 базовых величин.

3. Арест имущества плательщика-организации при неисполнении плательщиком (иным обязанным лицом) в установленные сроки налогового обязательства, неуплате пеней

Взыскание налога, пени за счет имущества плательщика согласно статье 65 НК осуществляется в судебном порядке, путем предъявления соответствующих заявлений в экономический суд.

До подачи заявления о взыскании налога, пени за счет имущества плательщика налоговый или таможенный орган вправе принять решение о наложении ареста на имущество плательщика.

Статья 59 НК не устанавливает какие-либо требования к имуществу, за счет которого может производиться взыскание налога. Вместе с тем практика работы налоговых органов основывается на том, что объектом ареста и последующего взыскания первоначально выступает имущество, утрата которого в наименьшей мере отразится на финансово-экономическом состоянии плательщика, и только при отсутствии указанного имущества взыскание может быть обращено на какие-либо производственные активы. При этом следует отметить, что арест не во всех случаях может повлечь взыскание налога за счет имущества (после наложения ареста плательщик может в добровольном порядке исполнить налоговое обязательство), поэтому наложение ареста может быть произведено на любое имущество, в том числе имущество, участвующее непосредственно в процессе производства товаров (выполнения работ, оказания услуг). Кроме того, при наложении ареста учитываются и требования Указа Президента Республики Беларусь от 19 февраля 2016 г. № 63 «О совершенствовании работы с имуществом, изъятым, арестованным или обращенным в доход государства», которым определено, что имущество, реализация или иное использование которого невозможны или экономически нецелесообразны, не подлежит постановке на последующий учет и реализации.

В соответствии со статьей 57 НК арестом признается действие налогового или таможенного органа по ограничению имущественных прав плательщика в отношении имущества, принадлежащего ему на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления. Статья различает частичный арест (ограничение прав плательщика в отношении его имущества, при котором он не вправе распоряжаться арестованным имуществом, но за ним остается право владения и пользования имуществом) и полный арест с изъятием (когда имущество не только арестовывается, но и изымается и передается на хранение иному лицу).

Основанием для наложения ареста является наличие неисполненного в установленный срок налогового обязательства, неуплаты пеней.

Решение о наложении ареста на имущество плательщика принимается руководителем (его заместителем) налогового или таможенного органа в форме постановления о наложении ареста на имущество. Форма указанного постановления утверждена постановлением МНС от 31 декабря 2010 г. № 97 «Об установлении форм документов».

Виды, объемы и сроки ограничения определяются в каждом конкретном случае с учетом свойств имущества, значимости его для плательщика, бытового или иного использования и других факторов. При этом, если имущество неделимое, на него может быть наложен арест, даже если его стоимость в разы превышает налоговую задолженность. В силу того, что существует имущество, на которое в соответствии с законодательством не может быть обращено взыскание, НК ограничивает наложение на него ареста. Статьей 81 Закона Республики Беларусь от 24 октября 2016 г. № 439-З «Об исполнительном производстве» и приложением к указанному Закону определено имущество, на которое не может быть обращено взыскание.

Арест имущества плательщика производится в присутствии плательщика либо при участии его законного или уполномоченного представителя в присутствии понятых. В случае отсутствия плательщика и его представителей либо их отказа в проведении ареста арест имущества возможен только при участии двух понятых.

Проведение ареста начинается с предъявления плательщику, его законному или уполномоченному представителю постановления о наложении ареста и документов, удостоверяющих полномочия должностных лиц налогового органа. При проведении ареста составляется опись арестованного имущества. Имущество, подлежащее аресту, перечисляется и описывается в описи имущества с точным указанием наименований, количества, индивидуальных признаков предметов, а при возможности – их стоимости (балансовой стоимости). При необходимости имущество упаковывается и опечатывается на месте ареста.

Арестованное имущество передается на хранение под расписку плательщику или другим лицам, назначенным налоговым или таможенным органом. Лицо, которому передано на хранение арестованное имущество, если таковым не является плательщик, получает вознаграждение, и ему возмещаются расходы по хранению имущества за счет плательщика.

Отчуждение имущества (за исключением производимого под контролем либо с разрешения налогового или таможенного органа), на которое наложен арест, а также его растрата или сокрытие не допускаются. Несоблюдение указанного порядка является основанием для привлечения виновных лиц к ответственности, предусмотренной законодательством. Согласно статье 409 Уголовного кодекса Республики Беларусь порча, израсходование, сокрытие либо отчуждение (при отсутствии признаков хищения) имущества, подвергнутого описи или аресту, совершенные лицом, которому это имущество было вверено, наказываются штрафом, или арестом, или лишением свободы на срок до двух лет.

При прекращении налогового обязательства, уплате пеней в течение 3 рабочих дней решение об аресте имущества отменяется руководителем (его заместителем) налогового или таможенного органа, принявшим решение о наложении ареста, а имущество, переданное на хранение другим лицам, подлежит возврату плательщику. Кроме того, постановление об аресте имущества может быть отменено, если такой способ обеспечения исполнения налогового обязательства становится нецелесообразным. Например, когда в отношении неисполненного налогового обязательства, неуплаченных пеней применены такие способы обеспечения исполнения налогового обязательства, уплаты пеней, как залог имущества, поручительство, банковская гарантия. Также арест имущества должен быть отменен, если плательщик находится в процессе ликвидации и указанный арест ограничивает удовлетворение требований кредиторов, имеющих, согласно очередности, преимущество перед налоговыми обязательствами. Согласно статье 60 Гражданского кодекса Республики Беларусь (ГК) исполнение налоговых обязательств отнесено к требованиям третьей очереди. Поэтому при наличии требований граждан, перед которыми ликвидируемое юридическое лицо несет ответственность за причинение вреда жизни или здоровью путем капитализации соответствующих повременных платежей либо требований по выплате выходных пособий, вознаграждений по авторским договорам, оплате труда лиц, работающих по трудовым и (или) гражданско-правовым договорам, и невозможности их удовлетворить арест имущества, наложенный налоговым органом, должен быть снят.

Решение об аресте имущества действует с момента наложения ареста до отмены этого решения руководителем (его заместителем) налогового или таможенного органа, принявшим решение о наложении ареста, либо до отмены этого решения вышестоящим налоговым или таможенным органом либо судом.

4. Иные виды обеспечения

Отдельно стоит выделить такие способы обеспечения исполнения налогового обязательства, как залог, поручительство и банковская гарантия.

Согласно пункту 5 статьи 54 НК определено, что к правоотношениям, возникающим в период действия залога, поручительства, банковской гарантии, применяются положения ГК и Банковского кодекса Республики Беларусь (БК) для данных видов обязательств с учетом особенностей, установленных НК.

Следует отметить, что применение указанных способов требует инициативы или волеизъявления самого плательщика – должника.

В отношении залога, поручительства и банковской гарантии, как способа обеспечения исполнения налогового обязательства, НК устанавливает ряд общих требований:

1) применяется при неисполнении налогового обязательства, неуплате пеней, начисленных по результатам проверок, в том числе на основании акта камеральной проверки;

2) срок действия договоров о залоге имущества, поручительстве, банковской гарантии не может превышать шесть месяцев;

3) договоры должны быть заключены в письменной форме (согласно пункту 4 статьи 320 ГК несоблюдение формы влечет недействительность договора о залоге);

4) договоры заключаются налоговым органом по месту постановки на учет плательщика;

5) привлекаются к исполнению налогового обязательства лица, не являющиеся участниками налогового правоотношения: залогодатель, поручитель, банк-гарант;

6) плательщик вправе воспользоваться любым из данных способов, а также одновременно несколькими способами по его выбору.

Положительным моментом при применении плательщиком указанных способов обеспечения является то, что налоговый орган в период действия договоров залога, поручительства и банковской гарантии в отношении неисполненного налогового обязательства и (или) неуплаченных пеней не принимает решения об их взыскании за счет денежных средств на счетах, электронных денег в электронных кошельках, а также наличных денежных средств плательщика. Кроме того, в отношении такой задолженности не налагается арест на имущество, не приостанавливаются операции по счетам, электронным кошелькам, не проводятся мероприятия по выявлению имущества плательщика, его дебиторов (пункт 4 статьи 54 НК).

Также в указанный период в силу требований пункта 6 статьи 56, пункта 11 статьи 57, пункта 5 статьи 62, пункта 7 статьи 64 НК отменяются имеющиеся решения о приостановлении операций по счетам, электронным кошелькам в банке, о наложении ареста на имущество, производится отзыв из банка неисполненных платежных требований (в том числе за счет средств дебитора).

Помимо общих подходов вышеуказанные способы обеспечения исполнения налогового обязательства имеют ряд особенностей.

Залог

В отличие от поручительства и банковской гарантии залогодателем имущества может быть как сам плательщик, так и третье лицо.

В договоре залога имущества подлежат указанию предмет залога и его стоимость, существо, размер и срок исполнения обязательства, обеспечиваемого залогом, а также иные необходимые условия.

В качестве предмета залога может быть любое имущество, за исключением изъятого из оборота, а также в отношении которого законодательными актами установлены ограничения на передачу его в залог. Например, имущество, включенное в перечень государственных предприятий, организаций, учреждений и государственного имущества, которые не могут являться предметом залога, утвержденный Указом Президента Республики Беларусь от 16 июля 1997 г. № 389. Согласно статье 317 ГК имущество, приобретенное за счет внешнего государственного займа (кредита), не может являться предметом залога, в том числе ипотеки, до полного погашения обязательств по такому займу (кредиту).

Пунктом 2 статьи 58 НК предусмотрено, что остаточная стоимость имущества, предоставленного в залог (в случае, когда исполнение налогового обязательства и (или) неуплата пеней обеспечиваются только залогом имущества), должна быть не менее суммы неуплаченных (не полностью уплаченных) налогов, сборов (пошлин), пеней, в том числе пеней, начисленных за период действия договора залога.

В соответствии со статьей 316 ГК залогодателем имущества может быть не только собственник, но и лицо, имеющее на него право хозяйственного ведения или оперативного управления.

Организации, за которыми имущество закреплено на праве оперативного управления, вправе передавать в залог имущество, находящееся в государственной собственности, в порядке, установленном законодательными актами о распоряжении государственным имуществом, если иное не предусмотрено Президентом Республики Беларусь, а имущество, находящееся в частной собственности, – с согласия собственника этого имущества либо уполномоченного им лица.

В отношении имущества, находящегося в общей собственности (долевая собственность или совместная собственность), следует учесть:

• передача имущества, находящегося в совместной собственности, требует наличия согласия на это всех собственников такого имущества (при передаче в залог недвижимого имущества необходимо письменное согласие всех участников совместной собственности);
• участники долевой собственности не ограничены в праве на распоряжение принадлежащей им долей имущества.

Юридическое лицо, которому имущество принадлежит на праве хозяйственного ведения, самостоятельно передает его в залог, если только собственник такого имущества не предусмотрел обязательное согласование с ним залога имущества. При залоге недвижимого имущества требуется согласование собственника всегда.

По общему правилу, право залога возникает с момента заключения договора о залоге, однако статья 315 ГК не исключает особенностей в отношении залога земельных участков, предприятий, капитальных строений (зданий, сооружений), квартир и другого недвижимого имущества. Например, согласно пункту 2 статьи 11 Закона Республики Беларусь от 20 июня 2008 г. № 345-З «Об ипотеке» договор об ипотеке должен быть зарегистрирован в порядке, установленном для регистрации сделок с недвижимым имуществом.

В случае неисполнения налогового обязательства, обеспеченного залогом, налоговый орган налагает арест на заложенное имущество и обращается в суд с требованием о взыскании задолженности за счет такого имущества.

Поручительство

Особенностью поручительства в налоговых отношениях выступает статус поручителя.

Так, абзац второй пункта 1 статьи 59 НК предусматривает, что заключение договора поручительства возможно налоговым органом только с поручителем – резидентом Республики Беларусь.

НК не устанавливает каких-либо иных критериев к поручителю. Вместе с тем, учитывая добровольность правоотношений поручительства, не исключается право налогового органа анализировать информацию, характеризующую платежеспособность предполагаемого поручителя, с целью рассмотрения вопроса целесообразности заключения с ним договора поручительства.

По договору поручительства поручитель обязывается перед налоговым органом исполнить налоговое обязательство плательщика, уплатить пени, начисленные за период действия договора поручительства, если плательщик не исполнит налоговое обязательство (не уплатит пени) в течение определенного в договоре поручительства срока, который, как уже упоминалось, не может быть больше шести месяцев.

Договор поручительства должен содержать условие, позволяющее определить, за исполнение какого обязательства дано поручительство, в противном случае договор поручительства будет считаться незаключенным (постановление Пленума Высшего Хозяйственного Суда Республики Беларусь от 16 декабря 1999 г. № 16 «О применении норм Гражданского кодекса Республики Беларусь, регулирующих заключение, изменение и расторжение договоров»).

Поручительство прекращается исполнением налогового обязательства и (или) уплатой пеней, обеспеченных поручительством.

Если плательщиком не исполняется налоговое обязательство, обеспеченное поручительством, налоговый орган не позднее рабочего дня, следующего за днем истечения срока действия договора, направляет поручителю уведомление об этом.

В силу пункта 3 статьи 59 НК, если в течение пяти рабочих дней после направления уведомления поручитель не исполнит своих обязательств по договору поручительства, налоговый орган вправе наложить арест на имущество поручителя и взыскать с последнего задолженность за счет денежных средств на счете, электронных денег в электронном кошельке, наличных денежных средств, имущества поручителя.

Банковская гарантия

В силу банковской гарантии банк-гарант обязуется перед налоговым органом исполнить налоговое обязательство плательщика и (или) уплатить пени, в том числе начисленные за период действия банковской гарантии, если плательщик не исполнит налоговое обязательство, не уплатит пени в течение срока действия банковской гарантии, который не должен превышать более трех месяцев.

Содержание банковской гарантии должно соответствовать требованиям, установленным БК. Статья 165 БК определяет условия и форму банковской гарантии. В частности, банковская гарантия должна быть выдана в письменной форме. К письменной форме банковской гарантии приравнивается электронный документ. Банковская гарантия должна быть безотзывной, также не допускается перевод банковской гарантии (подпункт 2.2 пункта 2 статьи 60 НК и статья 168 БК).

Сумма, на которую выдана банковская гарантия, должна обеспечивать сумму неуплаченного (не полностью уплаченного) налогового обязательства и пеней, начисленных за период действия банковской гарантии.

В случае неисполнения плательщиком налогового обязательства и (или) неуплаты пеней, обеспеченных банковской гарантией, налоговый орган не позднее даты истечения срока банковской гарантии направляет банку-гаранту требование об уплате денежных средств по банковской гарантии. В требовании указывается о неисполнении или исполнении ненадлежащим образом плательщиком обязанности по уплате налогового обязательства и (или) пеней, размер неисполненного налогового обязательства и (или) неуплаченных пеней, обеспеченных банковской гарантией, сумма, подлежащая выплате банком-гарантом.

Обязательство по банковской гарантии подлежит исполнению банком-гарантом в течение пяти рабочих дней со дня получения им требования об уплате денежных средств по банковской гарантии. При этом банк-гарант не вправе отказать в удовлетворении требований по уплате денежных средств по банковской гарантии, за исключением случаев несоответствия этих требований условиям банковской гарантии либо исполнения плательщиком налогового обязательства и (или) уплаты пеней, обеспеченных банковской гарантией.

Нестерова О.В.,
главный советник отдела бюджетно-финансового, налогового и банковского законодательства главного управления законодательства о гражданских, финансово-экономических и экологических отношениях Национального центра законодательства и правовой информации Республики Беларусь
С иными материалами правоприменительной практики можно ознакомиться в системах
«ЭТАЛОН» и «ЭТАЛОН-ONLINE»